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论建立四位一体的会计治假体系


2．2明确会计反馈控制的调整对象
反馈控制是对既定的目标或期望值，对生产经营过程加以调整和影响。这种目标既包括企业内部的成本、生产计划，也包括来自外部的要求，比如公司上市、配股以及退市的条件限制，政府和市场分析师的预期等。调整的对象是人流、物流和价值流，决不是信息流。信息流只是统一的物质流和价值流的反映，如果直接干扰信息流，使其“迎合”目标值，必然引起会计信息失真。
公司上市是有严格限制的，我国《公司法》规定公司上市的一个必要条件是最近3年连续赢利。企业经营状况是通过财务报表来反映的，因此财务报表就成了他们操纵的砝码。许多企业在确定上市目标以后，首件大事就是保证“连续3年赢利”，1996年上市的郑百文从1992年便开始虚构销售，提供虚假会计信息，其“深谋远虑”可见一斑。对信息流的调整并没有改变企业的实际状况，企业即便获得了上市资格，筹到了资金，也无法合理有效地利用，有些公司上市前三年报表主业收入及利润呈递增趋势，可上市后不久就高台跳水，戴上了ST的帽子。企业必须明确会计反馈控制调整的对象，从加强经营管理，合理分配资源，改进经营技术方面入手，让信息流反映真实健康的物质流和价值流。
2．3提高会计人员业务水平和职业道德
我国上市公司有很多会计人员都是从老国有企业分流过来的，普遍学历偏低，年龄偏大，业务知识贫乏、老化，职业胜任能力明显不够，不仅大大降低了会计工作效率和工作质量，而且会计人员对管理者的蓄意造假反应迟钝。因此应对会计人员进行大换血，广纳贤才，并积极推行后续教育，帮助在职会计人员更新补充知识和技能，使其胜任日益增长的工作要求。如果说会计人员业务素质不高是会计造假存在的一种客观因素，那么其道德素质低下则是培育造假的主观土壤。会计人员自身利益与企业息息相关，而且会计人员职位低微，在技术上要按职业标准行事，而在管理上要服从上级指示，经常处于进退两难的境地，就形成了“顶得住的站不住，站得住的顶不住”的局面。在管理人员的重压和自身利益的驱动下，会计人员极少有人能坚持原则，而且投其所好或是心甘情愿进行“技术处理”。在会计政策、处理方法、科目使用、要素的确认、计量、记录以及财务报告上弄虚作假、掩盖问题。如今会计诚信建设呼声正浓，提高会计人员职业道德成为一项亟待解决的任务。具体而言，会计人员应该做到客观公正、实事求是、坚持准则、依法办事、廉洁自律，要有职业胜任能力和精益求精的工作精神。
3第三层次——注册会计师：当好裁判员，出具高质量的审计报告
注册会计师被喻为游戏活动的裁判员，其使命在于评价企业经营管理行为，鉴证企业财务状况，维护投资者利益。裁判员的行为规范与否，直接关系到社会能否获取客观的经济信息，能否维护有效的运行机制，他们的迷失必将导致经济秩序的混乱和信用链条的断裂。越来越多的裁判员与违规者同舞，引起了一场CPA诚信大讨论。
3．1注册会计师“人在江湖，身不由己”
目前会计市场竞争激烈，我国有近5000家事务所，上市公司仅1000多家，僧多粥少，必然造成抢夺客户的恶性竞争。CPA“食君之禄，分君之忧”，为保持与客户的长久“友好”关系，不得不淡化审计质量，甚至通同作假。除了客观环境的迫使，更多的是CPA自身利益的驱动。由于审计业务的高风险、低报酬，其收入所占比重不断下降，而咨询业务则逐年攀升，CPA对审计质量的关注大大降低。有的事务所兼顾上市公司的内部审计业务，如同用左手审计右手，独立性荡然无存。
3．2拯救CPA的灵魂——独立性
CPA的独立性当前面临着严重的挑战，他们“公正裁判员”的形象大打折扣。只有让CPA保持高度的独立性，才能有效遏制造假，重塑CPA的威信。提高CPA的独立性，主要从其执业机构和CPA自身两个方面入手。首先要改变会计师事务所的组织形式，构造行业发展的微观基础。其次是提高CPA的职业道德素质和专业胜任能力。
4第四层次——投资者：代表“消费者”，提出高质量的信息需求
投资者是会计信息流程的最后驿站，他们需要利用可靠的相关的信息进行投资决策。合理的投资方式，有效的信息需求对治理会计造假具有重要意义。
4． 1机构投资者
目前我国资本市场大多为势单力薄的中小投资者，具有分散性、盲目性和投机性，股市炒作之风盛行，舞弊事件不断。机构投资者普遍重视长期投资，看重公司真正的价值，关注市盈率低、成长性与业绩较好、公司治理水平高的企业，上市公司不必利用作假来博得投资者一时欢颜，但必须加强内部治理，真正实现绩优。而且机构投资者一旦投资一家公司，会对其业绩密切关注，提出很多尖锐问题，减少公司管理层作假机会。今年12月1日开始实施的《合格境外机构投资者境内证券投资管理暂行办法》是我国在发展机构投资者方面迈出的重要一步，有助于建立价值型投资和理性投资的市场氛围，打击会计造假。
4． 2投资者会计信息需求
目前我国投资者对会计信息的需求意识仍然较弱，资本市场对会计信息的审计需求也主要是由政府创造的，因此就出现了会计信息失真和购买审计的现象。投资者特别是中小投资者要充分认识到高质量会计信息的重要性，对上市公司提出高标准的信息需求，打击蓄意造假。
木桶理论告诉我们，木桶能盛多少水，并不取决于其中的“长板”，而是取决于“短板”。同样，会计治假体系功效的发挥程度也不是由其中成绩显著的那个方面决定的，如果忽视某一方面，则有可能“滴水不剩”，完全失效。所以会计治假要多管齐下，政府、企业、CPA、投资者各方利益主体共同努力，才能达到预期效果。

参考文献：
1 张连起.数豆者说[M].北京：经济科学出版社，2001
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5 张立民.虚假财务报告成因分析[J].中国注册会计师，2002，（8）

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