| 会计：政策变更、估计变更、差错更正 |
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（一）会计政策变更 1.会计政策的概念 指的是企业在会计核算中所遵循的具体处理方法和具体原则。 2.会计政策与一般会计原则的区别。 3.会计政策变更的界定 （1）原则：只有同一业务前后政策的不一致才可以认定为会计政策变更。 （2）不属于会计政策变更的情况 ①与以前有本质区别的全新业务采用新的会计政策 ②初次发生的业务采用新的会计政策 ③的确是同一业务前后所用的会计政策不一致，但这一业务不是重要业务，按重要性原则的要求，可以不视为会计政策变更来处理。 4.会计政策的变更条件 （1）强制更改 即：法律或会计制度等行政法规、规章要求的更改。 （2）主动更改 即：如果会计政策的变更可以使会计信息变得更相关、更可靠，会计人员可自主地修改会计政策。 5.会计处理方法的分类及选择标准 （1）追溯调整法 该方法的思路是：视同该业务从一开始就是用的新政策，并依此思路将以前政策下的所有会计核算指标进行“翻新”。 （2）未来适用法 该方法的思路是：新的会计政策仅适用于当期及以后各期业务，对以前的业务无需调整至新会计政策口径。 （3）两种方法的选择 ①企业依据法律或国家统一的会计制度等行政法规、规章的要求变更会计政策，分别以下情况处理： A.国家如果明确规定了政策衔接方法的则照规定去作即可； B.国家未作明确规定的，按追溯调整法来处理。 ②由于经济环境、客观情况的改变而变更会计政策，以提供更相关更可靠会计信息的，按追溯调整法处理。 ③如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，无论何种情况都只能用未来适用法。 6.追溯调整法的会计处理程序 （1）计算会计政策变更的累计影响数 所谓会计政策变更的累计影响数，是指假设与会计政策变更相关的交易或事项在初次发生时即采用新政策，据此得出的变更年度期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额，此调整不包括对已分配过的利润或股利的调整。 此数据的取得须经过五个步骤： ①根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项 ②计算两种会计政策下的差异 ③计算差异的所得税影响金额 只有在同时具备如下条件时，才需考虑所得税影响。 第一：所得税核算方法是：纳税影响会计法； 第二：基于会计政策的变更产生了新的时间性差异。 这是因为会计政策的变更是会计行为而不是税务行为，不会影响到应交所得税，这样能影响到“所得税”的就只有“递延税款”了，而“递延税款”的出现需同时具备两个条件：一是纳税影响会计法，二是时间性差异。 ④确定前期中的每一期的税后差异 ⑤计算会计政策变更的累积影响数 （2）进行相关的账务处理 具体处理程序见表12“会计政策变更、会计差错更正与资产负债表日后事项比较”。 （表略） （3）调整会计报表的相关项目 ①调整政策变更当年资产负债表的年初数； ②调整政策变更当年利润表的上年数。 （4）会计报表附注说明 「例解1」 A公司98年初开始对某销售部门使用的固定资产计提折旧，该固定资产原价为100万元，无残值，会计上采用4年期直线法折旧，税务上按5年期直线法口径认定折旧费用。2000年1月1日起会计上改用4年期年数总合法计提折旧。该企业按纳税影响会计法进行所得税处理，所得税率为30％，盈余公积的提取比例为15％，其中法定盈余公积按净利润的10％计提，公益金按净利润的5％提取。 根据以上资料，按追溯调整法作出折旧政策变更的会计处理。 「解析」 1.新旧政策下的折旧对比表（见表2） 2.折旧政策更改所造成的影响（见表3） 3.调整分录 （1）借：利润分配———未分配利润 14 递延税款 6 贷：累计折旧 20 ①借：以前年度损益调整———前两年少提的营业费用20 贷：累计折旧 20 ②借：递延税款 6 贷：以前年度损益调整 6 ③借：利润分配———未分配利润14 贷：以前年度损益调整 14 （2）借：盈余公积 ———法定盈余公积1.4 ———法定公益金 0.7 贷：利润分配 ———未分配利润 2.1 4.报表修正 7.未来适用法的处理程序 由于未来适用法不对以前的会计处理进行追溯调整，只是在当期和以后各期用新政策，所以并没有账面的会计处理，但要在附注中注明新旧政策下当期净利润的差异额。 8.会计报表的披露 （1）会计政策变更的内容和理由 （2）会计政策变更的影响数 ①追溯调整法下的累积影响数 ②会计政策变更对本期净损益的影响额 ③比较会计报表各期净损益的影响额 （3）影响金额不能合理确定的理由，包括在会计报表附注中披露累积影响数不能合理确定的理由以及由于会计政策变更对当期经营成果的影响金额不能合理确定的理由。 （二）会计估计变更 1.概念 由于企业经营活动中的不确定因素而造成的估计，比如：坏账损失的估计、存货跌价损失的估计、固定资产的折旧期限、固定资产的净残值等。 2.特点 （1）会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定性因素的影响； （2）会计估计应当依据最近可利用的信息或资料为基础； （3）进行会计估计并不会消弱会计核算的可靠性。这是因为估计是建立在具有确凿证据的前提下，而不是随意的。 3.会计估计变更 （1）会计估计变更的概念。同一个估计项目的估计口径发生变化时，即为会计估计变更。如：同一固定资产的折旧期限由5年改为3年。 （2）会计处理方法：未来适用法 （3）未来适用法的处理思路 ①如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认 ②如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。 ③为了保证一致性，会计估计变更的影响数应计入变更当期与前期相同的项目中。 4.会计估计变更和会计政策变更无法分清时，应视为会计估计变更来进行处理。 5.会计报表附注中的披露 （1）会计估计变更的内容和理由； （2）会计估计变更的影响数：对净损益的影响和其他项目的影响； （3）会计估计变更的影响数不能确定的理由。 （三）会计差错的更正 1.会计差错的分类 （1）采用法律或国家统一的会计制度等行政法规、规章所不允许的会计政策 （2）账户分类以及计算错误 （3）会计估计错误 （4）在期末应计项目与递延项目未予调整 （5）漏记已完成的交易 （6）对事实的忽视和误用 （7）提前确认尚未实现的收入或不确认已实现的收入 （8）资本性支出与收益性支出划分差错 2.会计差错的更正原则 （1）本期发现本期差错的，应调整本期相关项目 （2）本期发现以前的小错误则视为本期差错处理 （3）重大会计差错的处理 ①重大会计差错的确定标准 当此项交易或事项占该类交易或事项的金额在10％及以上时，应将其认定为重大会计差错。 ②重大会计差错的处理原则 A.属于本年度的重大会计差错，应当调整本年度的相关项目； B.属于以前年度的重大会计差错，应当调整期初留存收益及会计报表其他项目的期初数。对于比较会计报表期间的重大会计差错，应调整各该期间的净损益和其他相关项目，视同该差错在产生的当期已经更正。对于比较会计报表期间以前的重大会计差错，应调整比较会计报表最早期期间的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数字也应一并调整。
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